В статье рассмотрено, чем грозит потеря «первички», как компании могут защитить свои права, а также какие ошибки допускают инспекции в ходе проведения проверок.
На практике нередко встречаются ситуации, когда налогоплательщик частично либо полностью утрачивает бухгалтерскую, налоговую отчетность, первичную документацию в результате пожара, затопления, кражи и т. п.
Так как указанные обстоятельства не препятствуют налоговым органам проводить как камеральные, так и выездные проверки, налогоплательщик сталкивается с ситуацией, при которой он не может документально подтвердить ни обоснованность произведенных расходов по налогу на прибыль, ни обоснованность заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Подп. 7 ст. 31 предоставляет налоговому органу право определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
П. 7 ст. 166 позволяет налоговым органам в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложении исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.
В таком случае фискалам не остается ничего иного, как найти налогоплательщиков-аналогов и определить суммы налога расчетным путем на основании информации об иных аналогичных налогоплательщиках, содержащейся в базе данных ФНС России.
Неблагоприятные последствия утраты документов налогоплательщиком
В соответствии с нормами НК РФ обоснованность заявленных вычетов по НДС, равно как и обоснованность уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль расходов напрямую зависит от соответствующего документального подтверждения.
В рассматриваемом случае, ввиду отсутствия первичной документации, налогоплательщик фактически не может подтвердить обоснованность ни вычетов по НДС, ни расходы по налогу на прибыль, что дает инспекции формальные основания произвести соответствующие доначисления указанных налогов при проведении проверки. Ввиду непредставления оправдательных документов на требование налогового органа, налогоплательщику гарантировано будут доначислены соответствующие суммы налогов.
Документальное подтверждение уважительности причин непредставления документов по требованию (акт о пожаре, о затоплении и т. п.) не будет являться основанием, освобождающим плательщика от представления оправдательных документов, затребованных при проверке.
Более того, ссылаясь на халатность налогоплательщика по надлежащему хранению документов и не принятию мер по восстановлению первичной документации, подтверждающей правомерное ведение бухгалтерского учета и отражения соответствующих сумм налогов к уплате по декларациям, заявленные в декларации вычеты по НДС гарантировано будут признаны необоснованными, а расходы по налогу на прибыль документально неподтвержденными.
Кто такие аналогичные налогоплательщики
Немаловажной особенностью применения налоговыми органами положений подп.7 ст. 31 НК РФ является «заочное» присутствие в проверке организаций-аналогов.
Необходимо отметить, указанная норма не содержит критериев выбора аналогичного налогоплательщика.
Более того, законодательно не определена методика выбора аналогичных налогоплательщиков, инспекции же, в данном вопросе, руководствуются выработанной судебной практикой.
Как правило, критериями, позволяющими определить в качестве налогоплательщика-аналога, ту или иную организацию являются:
— сопоставимые виды деятельности;
— схожие сведения о выручке от реализации продукции в расчете на одного работающего;
— схожие исчисленные к уплате суммы налога;
— сопоставимая численность работников сравниваемых предприятий;
— территориальная расположенность в границах одного субъекта.
Обращаю внимание на то, что подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ содержит понятие не идентичности, а аналогичности, которое не предполагает тождественности комплекса всех показателей деятельности иного налогоплательщика, используемых налоговым органом для исчисления налогов расчетным методом.
Таким образом, в большинстве случаев в качестве налогоплательщика-аналога инспекцией используется юридическое лицо (либо предприниматель), занимающиеся подобным видом деятельности, имеющее схожую штатную численность сотрудников, отчисляющее похожие суммы в бюджет, расположенное на территории данного субъекта.
Каковы возможности налогоплательщика при отстаивании своих интересов в подобных случаях
Во-первых, стоит отметить, что нормы, указанные подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ являются не только правами налогового органа, но и создают дополнительные гарантии прав налогоплательщика, обеспечивающие баланс публичных и частных интересов.
В частности, в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 г. №301-О отмечено, что наделение налоговых органом правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.
Плательщик должен иметь в виду, что применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов, независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой — предохраняет плательщика от взыскания налога в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.
Во-вторых, налоговый орган, установив при проверке нарушения в порядке ведения бухгалтерского учета, должен использовать в своих расчетах для определения налоговой базы не только данные об иных аналогичных налогоплательщиках, но и имеющиеся данные о проверяемом налогоплательщике.
В-третьих, не забывайте, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается именно на налоговые органы.
Таким образом, выводы налогового органа о неполной уплате налогов должны быть основаны на объективных и документально подтвержденных данных, с бесспорностью свидетельствующих о совершенном налогоплательщиком правонарушении.
В-четвертых, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований ст. 101 НК РФ может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
В-пятых, отсутствие у налогоплательщика первичных документов и невозможность их представления на проверку само по себе не может рассматриваться в качестве доказательства того, что им допущены нарушения при определении налоговой базы либо при исчислении налогов.
Какие ошибки инспекции, допущенные в ходе проверки и вынесении решения, могут послужить основанием для отмены вынесенного решения
Анализ судебной практики по рассмотрению подобного рода дел позволяет выделить следующие основания, послужившие причиной признания решения инспекций недействительными:
— зачастую проведенные налоговым органом мероприятия налогового контроля проведены с существенными нарушениями требований налогового законодательства и с ущемлением прав налогоплательщика;
— ни акт проверки, ни решение не содержат указаний, по каким именно критериям сопоставимости были выбраны указанные организации в качестве аналогов заявителю (либо количество указанных критериев сопоставимости суд находит недостаточным);
— организации-аналоги признаются не сопоставимыми с налогоплательщиком по причинам значительного несоответствия в показателях (различные виды деятельности в проверяемый период, значительно разнящиеся суммы налогов, подлежащих к уплате в бюджет, штатная численность и т. п.), не производится анализ сопоставимости доходов налогоплательщика и аналогов в разрезе осуществляемых видов деятельности;
— расчет сумм налогов произведен налоговым органом без сопоставления показателей полученных доходов, произведенных расходов и налоговой базы;
— при наличии правовых оснований для доначисления налогов расчетным методом составленный инспекцией расчет сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, произведен без определения налоговой базы, без применения налоговых ставок, что является грубым нарушением общего порядка исчисления налога, предусмотренного ст. 52 НК РФ и 7 специальных норм, устанавливающих порядок исчисления налога на прибыль (ст. 286 НК РФ) и НДС (ст. 166 НК РФ);
— формальные основания: в решении не отражены обстоятельства совершенного правонарушения, повлекшие занижение налоговой базы или неправильного исчисления налогов;
— налоговым органом не доказан размер вменяемой суммы заниженного налога, а так же наличие вины налогоплательщика в ее неуплате.
Анна Коняева, руководитель Московского офиса ООО «Центр правового обслуживания»
